ÖTV zamları dava yoluyla iptal edilebilir mi?

Murat Batı* 

Sadece 250 civarında malın üretim ve ithalinden alınan Özel Tüketim Vergisi'nin (ÖTV) toplam vergi gelirleri içindeki payı ortalama yüzde 24'tür. 2020 Ocak-Temmuz dönemindeki hasılatı yaklaşık 100 milyar TL olan ÖTV en önemli vergilerimizden biridir.

Aynı dönemde motorlu araçlardan alınan 16 milyar TL ÖTV'nin toplam vergi gelirleri içindeki payı yüzde 4’ün üzerindedir. Bu vergiyi üretici ya da ithalatçı firma öder ama malın fiyatına ekleyerek tüketiciye yansıtır. Daha da önemlisi ÖTV’nin eklendiği tutardan ayrıca KDV de alınır. 

Otomobil gibi motorlu araçlarda ÖTV hesaplaması “sınıf usulü artan oranlı tarife” dediğimiz bir yöntemle yapılmaktadır. 30 Ağustos 2020 tarih ve 2912 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile tarifede değişiklik yapıldı. Bu düzenlemeye göre 1600 cm3’ü aşmayan otomobillerin ÖTV matrahı 85 bin TL ve altında olan araçlardan yüzde 45, 85 bin TL’yi aşıp 130 bin TL’ye kadar olan araçlar için yüzde 50 ve 130 bin TL üstü için ise yüzde 80 uygulanmaktadır. Özellikle elektrikli araçlarda ise bu oran yüzde 45’ten başlayıp yüzde 220’ye kadar gitmektedir. ÖTV matrahı, yukarıdaki tarifenin hangi aralığına isabet ediyorsa matrahın tamamına TEK bir oran uygulanmakta ve bu hesaplanan ÖTV de aracın vergisiz fiyatına eklenip toplam tutar üzerinden yüzde 18 KDV hesaplanmaktadır. Bu oran artışını birçok kişi sayısal olarak yazdı/çizdi. Sayısal detaya girmeden doğrudan mevzuya gireyim.

Söz konusu düzenlemenin yasal dayanağı Anayasa’nın 167’nci ve 73’üncü maddelerinin son fıkraları ile ÖTV Kanunu’nun 12’nci maddesidir. Anayasamızda Cumhurbaşkanı’na vergi hukuku ile alakalı düzenleme yapma yetkisi tanıyan iki önemli madde vardır. Bunlar Anayasa’nın “Vergi ödevi” başlıklı 73’üncü maddesinin dördüncü fıkrası ile “Piyasaların denetimi ve dış ticaretin düzenlenmesi” başlıklı 167’nci maddesinin ikinci fıkrasıdır.

Vergi hukuku alanının temel prensibi, Anayasa’nın 73’üncü maddesinin üçüncü fıkrasında “Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır” şeklinde ifade edilen “Verginin kanuniliği (yasallığı) ilkesi"dir. Esasında vergilerin ancak kanunla konulup, kaldırılıp ve değiştirileceği Anayasa’nın 73’üncü maddesinde çok açık bir şekilde belirtilmesine ve Anayasa Mahkemesi kararlarında da (içtihatlarda) vergilerin kanunilik ilkesine ağırlıklı yer vermesine rağmen Anayasa’nın 167’nci ve 73’üncü maddelerinin son fıkraları ile bu ilkeye istisna getirilmiştir. Bu nedenle, yasama organı vergilendirme ile ilgili kural koyma yetkisini bazı konularda Cumhurbaşkanı’na devredebilecektir. Anayasa’nın 167’nci ve 73’üncü maddelerinin son fıkraları ile Cumhurbaşkanına devredilen bu yetki sınırlı bir yetkidir. Anayasa’nın 73’üncü maddesinin son fıkrası “Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Cumhurbaşkanına verilebilir” şeklindedir. Ve bu yetki ancak muaflık, istisna, indirim oranı ve vergi oranlarını değiştirme ile ilgilidir. Örneğin yeni bir vergi koyamaz ya da kaldıramaz. Cumhurbaşkanı, bu yetkiyi Cumhurbaşkanı Kararı ile kullanmaktadır. Bu nedenle ÖTV oranlarının artışı Cumhurbaşkanı Kararı ile yapıldığı için usul hukuku açısından da herhangi bir yetki vs açısından bir uygunsuzluk görülmemektedir.

2017 yılında Anayasa Değişiklikleri ile benimsenen ve yürürlüğe giren Cumhurbaşkanlığı Hükümet sisteminde Cumhurbaşkanı Kararlarına bu şekilde görev verilmiştir. Her ne kadar “Cumhurbaşkanı Karar(lar)ı” ifadesi Anayasamızda yer almasa bile önceki sistemde Bakanlar Kurulu Kararı ile yapılan bazı işlemlerin Cumhurbaşkanı Kararlarına konu edildiği görülmektedir.

Buna ilaveten Danıştay Kanunu’nda yapılan değişiklikte Danıştay Kanunu’nun “İlk derece mahkemesi olarak Danıştay’da görülecek davalar” başlıklı 24’üncü maddesinin ilk bolumu:

“1. Danıştay ilk derece mahkemesi olarak:

1. a) Cumhurbaşkanı Kararlarına,

….” Şeklindeki hükmü ile Anayasa’nın 167’nci ve 73’üncü maddelerinin son fıkralarında Cumhurbaşkanı’na verilen yetkinin Cumhurbaşkanı Karar(lar)ı ile de yerine getireceği anlaşılmaktadır.

Cumhurbaşkanına verilen bu yetki sınırsız bir yetki değildir. Bu yetki konu olarak Anayasa’nın 167’nci ve 73’üncü maddelerinin son fıkraları ile çizilmiştir. 73’üncü maddenin son fıkrasında bu yetki ancak muaflık, istisna, indirim oranı ve vergi oranlarını değiştirme ile ilgilidir. Vergi oranlarının hangi oranda değiştirileceği ise değişiklik yapılacak kanunun ilgili maddesinde de ayrıca belirtilmelidir. Örneğin ÖTV Kanunu’nun 12/2-c maddesinde “(II) sayılı listedeki mallar için belirlenen oranları ve oranlara esas özel tüketim vergisi matrahlarının alt ve üst sınırlarını bir katına kadar artırmaya, sıfıra kadar indirmeye, ,..” hükmü ile Cumhurbaşkanının otomobiller için vergi oranlarını hangi ölçüde değiştirebileceği belirtilmiştir.

Buraya kadar yapılan ÖTV düzenlemesi ile alakalı herhangi bir sorun olmadığı, her şeyin hukuki düzende yapıldığı görülmektedir. Ancak bir işlem ister kanunla ister Cumhurbaşkanı Kararları ile isterse de başka bir enstrümanla düzenleme yapılsa bile Anayasa’nın herhangi bir hükmüne de aykırılık oluşturmaması gerekmektedir. Özellikle vergi hukuku ile alakalı yapılan düzenlemeler Anayasa’nın 2’nci maddesinde yer alan “Sosyal hukuk devleti”, Anayasa’nın 10’uncu maddesinde yer alan “Eşitlik” 13’üncü maddesinde yer alan “Ölçülülük”, 35’inci maddesinde yer alan “Mülkiyet hakkının ihlali” gibi ilkeler ile çelişmemelidir.

Bu ilkelerden özellikle “Ölçülülük ilkesi” konumuz açısından önem taşımaktadır. Ölçülülük ilkesi vergi oranları, faiz ya da zammın aşırılığa kaçılmamasını ifade eder. Anayasamızın “Temel hak ve hürriyetlerin sınırlanması”  kenar başlıklı 13’üncü maddesi “Temel hak ve hürriyetler, özlerine dokunulmaksızın yalnızca Anayasanın ilgili maddelerinde belirtilen sebeplere bağlı olarak ve ancak kanunla sınırlanabilir. Bu sınırlamalar, Anayasanın sözüne ve ruhuna, demokratik toplum düzeninin ve lâik Cumhuriyetin gereklerine ve ölçülülük ilkesine aykırı olamaz.” şeklinde hüküm altına alınmıştır. Ölçülülük ilkesini Anayasa Mahkemesi’nin Esas Sayısı: 2016/16 Karar Sayısı: 2016/37 sayılı “a) Anayasa’nın 2. Maddesine aykırılık yönünden değerlendirme” başlıklı bir kararında “… “Orantılılık” ise başvurulan önlem ve ulaşılmak istenen amaç arasında olması gereken ölçüyü ifade etmektedir. Bir kurala uyulmaması nedeniyle kanun koyucu tarafından öngörülen yaptırım ile ulaşılmak istenen amaç arasında da “Ölçülülük ilkesi” gereğince makul bir dengenin bulunması zorunludur.” şeklinde ifade etmiştir.

Öncelikle şunu bir bilelim; “ölçülülük ilkesinin” elverişlilik, gereklilik ve orantılılık gibi üç tane unsuru bulunmaktadır. Ancak bu üç unsurun yani ölçülülük ilkesinin de gerçekleşmesi için öncelikle meşru bir amacının bulunması gerekmektedir. Nasıl mı? Şöyle;

Motorlu araçlarda son yapılan ÖTV değişikliği ile oranlar ciddi bir şekilde yükseltildi. Yukarıda görüldüğü üzere Anayasa Mahkemesinin verdiği kararlarda (içtihatlarda) kanun koyucunun yaptığı düzenleme ile bu düzenlemenin meşru amacının bulunması ve bu yapılan bu düzenlemenin (vergi oranlarını artırma gibi) belirtilen meşru amaç ile uyumlu olması gerekmektedir. Burada dikkate alınması gereken temel nokta vergi değişikliği sonucu ortaya çıkan otomobil edinme hakkı gibi hakkın kullanımının engellenmesine yönelik bir azalma ile vergi oranlarını artırılması sonucu beklenen amaç(lar)la (vergi geliri artışı vs.) tartıldığında değiştirilen vergi oranlarının bir kazanç oluşturup oluşturmadığı da dikkate alınmak zorundadır. Yani bir tür fayda/zarar yöntemi kullanılmalıdır. Örneğin 30 Ağustos tarihinde ÖTV oranlarında yapılan düzenleme sonucunda vergi gelirini artırmak, ithal ürünleri sınırlamak gibi Hükümetin belirlediği meşru amaçlardaki değişiklik ile araç tüketiminde meydana gelen değişiklikler tartılmalıdır. Bu bir tarafı olumsuz etkiliyorsa yapılan işlem orantısızdır diyebiliriz.

Orantılık/ölçülülük kavramını sayısal olarak nesnel bir ölçüm çerçevesinde kuramamaktayız. Ülkemizde verilen içtihatlarda da daha çok rasyonel olmayan “sezgisel bir ölçüm” yapılmaktadır. Hatta bazı AİHM kararlarında da bunlara rastlamak olanaklıdır. Bu yüzden iddia eden açısından “ölçüsüzlüğün ispatı” bazen zora girebilmektedir. İspat edenin elini güçlendirmesi için öncelikle kanun koyucunun meşru amacının net olarak tespit edilmeli, diğer taraftan söz konusu değişiklik sonucunda otomobil tüketicileri/satıcıları gibi öbür tarafın efektif davranışlarındaki (otomobil alış ve satış miktarları gibi) düzey belirlenip bir orantı kurulmalıdır. O zaman ölçülülük ilkesinin çiğnendiği argüman güçlenmiş olacaktır. Aksi durumda havada kalacaktır.

Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi (AİHM) bir kararında; bir ülkenin koyduğu vergi oranları sonucunda o vergi dolayısıyla belli bir kesimin vergi yükünün o ülkenin ortalama vergi yükünden daha fazla olduğu sonucunu doğurması nedeniyle kararı iptal etmiştir. Benzer konular ülkemizde de yargıya taşınmıştır. (Danıştay Yedinci Dairesinin E.2001/626, K.2002/1942 ile E.2001/1, K.2001/2124 kararları gibi)

Diğer taraftan ölçülülük ilkesinin unsurlarından olan elverişlilik ve gereklilik kuralları sorunları tek başına çözmeye yeterli değildir.  Her şeyden önce, bir aracın örneğin vergi oranlarının elverişli olup olmadığı veya gerekli bulunup bulunmadığı her zaman kolaylıkla ve net biçimde tespit edilmeyebilir ki bu yüzden orantılılık ilkesine de ihtiyaç duyulup yukarıda belirttiğim somut verilerle desteklenmesi işimizi kolaylaştıracaktır.

Ölçülülük ilkesinin net olarak zedelendiği savı ortaya konulması sonucunda bu durumda mülkiyet hakkının ihlal edildiği savı da ortaya konulabilir. Yapılan değişiklik meşru amaç ile çelişir bir durumda ise ve kişilerin artan vergi oranları karşısında söz konusu araçları satın almakta zorlanması gibi bir sonuç doğurmuşsa ölçülülük/orantılılık savıyla mülkiyet hakkı ihlal edilmiş denilebilecektir. 

Bu düzenlemeye karşı dava açabilecek miyiz?

Bu “düzenlemeye” ilişkin Hazine ve Maliye Bakanlığına ya da herhangi bir bakanlığa/yürütme birimine hukuken bir “itiraz” hakkımız bulunmamaktadır. Bulunsak bile cevap verecek birimlerin bu düzenlemeyi değiştirecek düzeyde bir cevap verebilmeleri de kanunen mümkün değildir. Boşa kürek çekmek yani anlayacağınız.

Ne yapacağız peki? Konunun yargıya taşınmasından başka bir alternatif yok. İlk olarak Cumhurbaşkanı Kararı’nın iptali için yayımını izleyen tarihinden itibaren 60 gün içinde Danıştay’a iptal davası açılabilir. Bu bir idari işlemdir. İptal edilmesi durumunda hukuki sonuçları geçmişe yürür.

İkinci olarak Anayasa Mahkemesine bireysel başvuru yolu kullanılabilir. Bunun için satın aldığınız otomobil için ödediğiniz ÖTV ve diğer vergiler için Anayasa Mahkemesine gidilebilir. Ancak Anayasa Mahkemesi yolunun kullanabilmesi için iç hukuk yollarının tüketilmesi gerekmektedir. Süreç şöyle işler; 30 gün içinde vergi mahkemesine dava edilir. Vergi mahkemesine dava açan mükellef, vergi mahkemesi davayı reddettiği takdirde; vergi mahkemesinin kararına karşı istinaf veya temyiz yolu öngörülmüşse bu yolları tükettikten itibaren 30 gün içinde bireysel başvuru hakkı kullanılabilir. Vergi mahkemesinin kararına karşı istinaf veya temyiz yolu söz konusu değilse vergi mahkemesinin kararının tebliğinden itibaren 30 gün içinde Anayasa Mahkemesinde bireysel başvuru hakkını kullanabilir.

Açılacak davanın dayanağı ise yukarıda detaylı şekilde belirttiğim “Ölçülülük/orantılılık” ilkesi kapsamında “Mülkiyet hakkının ihlali” olacaktır.

*Ondokuz Mayıs Üniversitesi  Hukuk Fakültesi Mali Hukuk Ana Bilim Dalı Başkanı